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公司合併租稅優惠相關各法規定之比較探討

李　聰　明　會計師

由於景氣低迷，企業為降低成本，節省重複開支，提昇競爭力，近年來相互合併時有所聞。

而為了取得合併的最大效益，合併時可享受的租稅優惠更是合併時必須審慎考量的要件之一。過去企業合併的相關租稅優惠都是規定於促進產業升級條例之中，但從去年來，有關企業合併的法令或修正條文紛紛在立法院三讀通過，例如公司法、金融機構合併法、金融控股公司法、促進產業升級條例及企業併購法等，其中不乏有關企業合併租稅優惠之條文。今暫且不談金融機構，僅就一般企業的合併租稅優惠，就公司法(90年11月12日總統令公佈施行)、促進產業升級條例(91年1月4日立法院三讀通過)及企業併購法  (91年1月15日立法院三讀通過)，嘗試比較分析如下：

經由上表之比較，可得到以下結論及疑問：

一、企業併購法第二條條文規定：「公司之併購，依本法之規定；本法未規定者，依公司法、…、促進產業升級條例、……及其他法令之規定」；又第四條條文規定：「……併購：指公司之合併、收購及分割」。因此，股份有限公司之合併行為於上表三項法令條例中應以企業併購法之規定優先適用，企業併購法未規範者，才適用公司法與促進產業升級條例之規定。

二、依促進產業升級條例第二條規定︰「促進產業升級，依本條例之規定，本條例未規定者，適用其他有關法律之規定，但其他法律規定較本條例更有利者，適用最有利之法律」。因此對股份有限公司而言，若促進產業升級條例及企業併購法都有規定，且促進產業升級條例較優惠者，應適用促進產業升級條例。如此似與企業併購法之規定衝突？

三、促進產業升級條例適用於所有公司，且規定必須經經濟部專案核准，而公司法及企業併購法均只適用於股份有限公司，且無必須先經經濟部專案核准之規定。所以以後各公司要方便適用合併之租稅優惠，最好先確定已經是股份有限公司組織。

四、公司法、促進產業升級條例及企業併購法均有因合併所產生之費用得分年攤銷之規定，只是一為五年，另一為十年；又公司法另有因合併而出售不良債權，所產生之損失得於十五年內認列之規定。此處所稱之分年攤銷費用或延後認列損失，並未指明係申報營所稅時專用，因此當係公司之帳務處理即可引用。依據一般公認會計原則，得列為資產予以遞延或分年攤銷者必須是未來能提供經濟效益者，合併所生之費用或出售不良債權之損失若認定確有未來經濟效益恐過於牽強，如此處理將與一般公認會計原則不符，若公司依此規定入帳，則會計師查核簽証財務報表時，恐很難出具無保留意見；對公開發行公司而言，證期會是否接受此項非無保留意見之查核報告亦大有疑問。再者本次公司法修正才將第 238 條關於資本公積之規定刪除，以回歸會計原則及商業會計法規定，公司法、促進產業升級條例及企業併購法又訂定違反會計原則之規定，修法的原則似乎並不一致。