大中通訊

<會計審計>

  註銷子公司持有母公司股票相關會計處理說明

一、若甲公司未支付相當對價即經主管機關核准註銷A公司所持有之甲公司股份，則應視為A公司辦理減資並以所持有之甲公司股份退還甲公司，甲公司再以所取得之庫藏股票辦理減資，故甲公司應先借記庫藏股票，貸記長期投資，再以庫藏股票沖減相關股東權益項目。

二、若甲公司係於支付現金後，經主管機關核准註銷C公司所持有之甲公司股份，則應視為甲公司購回庫藏股票，再以所取得之庫藏股票辦理減資，惟因C公司賣回甲公司股份所產生之處分短期投資損益，實質上係庫藏股票所產生，故於採權益法認列對C公司之投資損益後，應將該部分之投資損益轉列為「資本公積︱庫藏股票交易」。

三、另甲公司向銀行借款購入C公司後，於取得C公司年度編製合併現金流量表時，應比照財務會計準則公報第七號「合併財務報表」第29段規定處理：年度中取得子公司多數股權者，應以取得多數股權日之子公司現金及約當現金餘額，作為合併現金流量表之編製基礎。亦得視為期初取得子公司多數股權，以年初之子公司現金及約當現金餘額，作為合併現金流量表之編製基礎，再於期末現金及約當現金餘額下，扣除實際取得多數股權日前之子公司現金及約當現金差額。

﹝資料來源：中華民國會計研究發展基金會92.2.17（九十二）基秘字第○五五號函﹞

 「員工認股權證之會計處理」說明

一、企業給與員工認股選擇權時，依員工是否獲得利益分為酬勞性及非酬勞性認股計畫兩種。非酬勞性認股計畫，係指員工認購股份之行使價格與市價相當並未獲得特殊利益，公司亦未因給與認股計畫而付出實質代價，此種認股計畫應同時具有下列四種特性：(1)所有服務滿一定年資之員工均可按合理之比例參加認購，而非僅限於少數高級主管。(2)符合資格之員工每人所認購股數應相等或按薪資之一定比率計算。(3)認購權應在合理期間內行使。(4)行使價格按市價打折，其折扣不得大於公司所能節省之對外公開發行股票之成本。凡不符合上述四種條件之一者，則公司是以認股計畫作為員工之額外酬勞，屬酬勞性認股計畫。

二、非酬勞性之認股計畫並無特殊之會計問題，亦無需正式之會計記錄，僅需於給與認股計畫時做備忘記錄，註明得認購股數、每股行使價格及有效期限。員工行使認股計畫時，通常按一般股份發行處理。

酬勞性之員工認股選擇權

三、企業若採行酬勞性之員工認股選擇權計畫酬勞員工，得採公平價值法或內含價值法處理，原則上較鼓勵企業採用公平價值法，若仍採用內含價值法之公司，須揭露採用公平價值法之擬制淨利與每股盈餘資訊。企業如有多種認股計畫，必須全部選用一種方法，不得某些認股計畫採用內含價值法，另外一些認股計畫採用公平價值法，且選用內含價值法者得改用公平價值法，但採用公平價值法者不得變更為內含價值法。

公平價值法

四、在公平價值法下，認股計畫酬勞成本之計算係依給與日認股選擇權之公平價值為基礎，衡量員工認股選擇權之價值，並採選擇權評價模式估計認股選擇權之公平價值。企業如屬(1)在台灣證券交易所及中華民國證券櫃檯買賣中心上市及上櫃之公司及(2)已送件予主管機關，其股票擬於未來準備上市或上櫃之公司，可採Black-Scholes評價模式或二項式評價模式估計員工認股選擇權之公平價值。所謂給與日係指公司與員工對所採行酬勞性員工認股選擇權計畫之條件有共識之日期。選擇權評價模式應考慮下列因素對認股選擇權公平價值之影響：行使價格、預期存續期間、給與日股票市價、預期價格波動性、預期股利率、無風險利率等因素。認股選擇權估計之公平價值於給與日估計後，即不再因股票市價、預期價格波動性、預期存續期間、預期股利率與無風險利率等因素變動而改變。企業股票價格波動性之資料不足或缺乏時，預期價格波動性可參考已上市或上櫃相似企業適當期間之平均價格波動性。凡不屬於前述二類公司亦應參考前述方式估計員工認股選擇權之公平價值，惟無需考慮認股選擇權預期存續期間之預期價格波動性。

五、若認股選擇權計畫係酬勞員工未來之服務，則應於認股選擇權計畫所規定之員工服務年限內認列為公司之費用，並同時增加公司之股東權益；若認股選擇權計畫係酬勞員工過去之服務，則應於給與時立即列作費用。

六、企業可選擇於給與日就其所能獲取之資訊估計預計既得認股權，以作為計算酬勞成本之基礎，至實際之既得認股權與預計數不同時，則應修正預計既得認股權。企業亦可選擇於給與日假設全部認股選擇權皆為既得認股權，並依此計算酬勞成本，待實際沒收認股選擇權時方予以修正。

七、酬勞成本為每股認股選擇權之公平價值乘上預計既得認股權。公司給與員工認股選擇權後，若員工因未符合認股選擇權計畫所規定應服務之年數或條件，致公司沒收其所給與之認股選擇權，則公司無須繼續認列該部分之酬勞成本，以前年度已認列之酬勞成本應依會計估計變動處理，列為當期損益，不得追溯調整前期損益。另既得認股權因過期失效時，公司無須追溯調整。既得認股權係指員工可行使認股選擇權之日有權取得公司所給與之認股選擇權。

內含價值法

八、在內含價值法下，認股計畫之酬勞成本應按衡量日標的股票市價與行使價格間之差額認列為酬勞成本。所謂衡量日係指認購股數與行使價格均確定之日。內含價值法酬勞成本攤銷之方式與後續期間酬勞成本發生變動之處理，應比照公平價值法之規定。

揭露

九、企業應揭露：

(一)下列與認股選擇權相關之數量及加權平均行使價格之資訊：

1.期初認股選擇權流通在外之資訊。

2.期末認股選擇權流通在外之資訊。

3.期末仍可行使認股選擇權之資訊。

4.本期給與認股選擇權之資訊。

5.本期行使認股選擇權之資訊。

6.本期沒收認股選擇權之資訊。

7.本期失效認股選擇權之資訊。

(二)本期給與之認股選擇權加權平均公平價值。若某些認股選擇權之行使價格與給與日市場價格不同，則企業應依行使價格係等於、大於或小於給與日股票之市場價格，分別揭露認股選擇權加權平均行使價格與加權平均公平價值。

(三)用以估計員工認股選擇權公平價值所做之假設及方法，其中包括無風險利率、預期存續期間、預期價格波動率與預期股利率等各該項之加權平均資訊。

(四)本期酬勞性員工認股選擇權計畫所認列之酬勞成本總額。

(五)重大修改流通在外認股選擇權之條件。

(六)截至資產負債表日流通在外之認股選擇權，其行使價格之範圍（包括加權平均行使價格）與加權平均預期剩餘存續期限。若行使價格之範圍極大（如最高行使價格約為最低之1.5倍），應將行使價格分類表達，以合理估計不同之價格，企業可能發行之股數與收取之現金。分類表達時，應揭露下列資訊：

1.流通在外認股選擇權之數量、加權平均行使價格及加權平均預期剩餘存續期限。

2.目前可行使認股選擇權之數量及加權平均行使價格。

十、來函所述之公司於提出員工認股選擇權計畫時，因屬已送件予主管機關其股票擬於未來準備上市或上櫃之公司，不論係採內含價值法或公平價值法估計酬勞成本時，上市、上櫃承銷價亦為公平價值之重要參考依據。

﹝資料來源：中華民國會計研究發展基金會92.3.17（九十二）基秘字第○七○號函﹞

 「員工認股權證之會計處理」說明

一、企業給與員工認股選擇權時，依員工是否獲得利益分為酬勞性及非酬勞性認股計畫兩種。非酬勞性認股計畫，係指員工認購股份之行使價格與市價相當並未獲得特殊利益，公司亦未因給與認股計畫而付出實質代價，此種認股計畫應同時具有下列四種特性：(1)所有服務滿一定年資之員工均可按合理之比例參加認購，「而非僅限於少數高級主管」。(2)符合資格之員工每人所認購股數應相等或按薪資之一定比率計算。(3)認購權應在合理期間內行使。(4)行使價格按市價打折，其折扣不得大於公司所能節省之對外公開發行股票之成本。凡不符合上述四種條件之一者，則公司是以認股計畫作為員工之額外酬勞，屬酬勞性認股計畫。

二、非酬勞性之認股計畫並無特殊之會計問題，亦無需正式之會計記錄，僅需於給與認股計畫時做備忘記錄，註明得認購股數、每股行使價格及有效期限。員工行使認股計畫時，通常按一般股份發行處理。

酬勞性之員工認股選擇權

三、企業若採行酬勞性之員工認股選擇權計畫酬勞員工，得採公平價值法或內含價值法處理，原則上較鼓勵企業採用公平價值法，若仍採用內含價值法之公司，須揭露採用公平價值法之擬制淨利與每股盈餘資訊。企業如有多種認股計畫，必須全部選用一種方法，不得某些認股計畫採用內含價值法，另外一些認股計畫採用公平價值法，且選用內含價值法者得改用公平價值法，但採用公平價值法者不得變更為內含價值法。

公平價值法

四、在公平價值法下，認股計畫酬勞成本之計算係依給與日認股選擇權之公平價值為基礎，衡量員工認股選擇權之價值，並採選擇權評價模式估計認股選擇權之公平價值。企業如屬(1)在台灣證券交易所及中華民國證券櫃檯買賣中心上市及上櫃之公司及(2)已送件予主管機關，其股票擬於未來準備上市或上櫃之公司，可採Black-Scholes評價模式或二項式評價模式估計員工認股選擇權之公平價值。所謂給與日係指公司與員工對所採行酬勞性員工認股選擇權計畫之條件有共識之日期。選擇權評價模式應考慮下列因素對認股選擇權公平價值之影響：行使價格、預期存續期間、給與日股票市價、預期價格波動性、預期股利率、無風險利率等因素。認股選擇權估計之公平價值於給與日估計後，即不再因股票市價、預期價格波動性、預期存續期間、預期股利率與無風險利率等因素變動而改變。企業股票價格波動性之資料不足或缺乏時，預期價格波動性可參考已上市或上櫃相似企業適當期間之平均價格波動性。凡不屬於前述二類公司亦應參考前述方式估計員工認股選擇權之公平價值，惟無需考慮認股選擇權預期存續期間之預期價格波動性。

五、若認股選擇權計畫係酬勞員工未來之服務，則應於認股選擇權計畫所規定之員工服務年限內認列為公司之費用，並同時增加公司之股東權益；若認股選擇權計畫係酬勞員工過去之服務，則應於給與時立即列作費用。

六、企業可選擇於給與日就其所能獲取之資訊估計預計既得認股權，以作為計算酬勞成本之基礎，至實際之既得認股權與預計數不同時，則應修正預計既得認股權。企業亦可選擇於給與日假設全部認股選擇權皆為既得認股權，並依此計算酬勞成本，待實際沒收認股選擇權時方予以修正。

七、酬勞成本為每股認股選擇權之公平價值乘上預計既得認股權。公司給與員工認股選擇權後，若員工因未符合認股選擇權計畫所規定應服務之年數或條件，致公司沒收其所給與之認股選擇權，則公司無須繼續認列該部分之酬勞成本，以前年度已認列之酬勞成本應依會計估計變動處理，列為當期損益，不得追溯調整前期損益。另既得認股權因過期失效時，公司無須追溯調整。既得認股權係指員工可行使認股選擇權之日有權取得公司所給與之認股選擇權。

內含價值法

八、在內含價值法下，認股計畫之酬勞成本應按衡量日標的股票市價與行使價格間之差額認列為酬勞成本。所謂衡量日係指認購股數與行使價格均確定之日。內含價值法酬勞成本攤銷之方式與後續期間酬勞成本發生變動之處理，應比照公平價值法之規定。

揭露

九、企業應揭露：

(一)下列與認股選擇權相關之數量及加權平均行使價格之資訊：

1.期初認股選擇權流通在外之資訊。

2.期末認股選擇權流通在外之資訊。

3.期末仍可行使認股選擇權之資訊。

4.本期給與認股選擇權之資訊。

5.本期行使認股選擇權之資訊。

6.本期沒收認股選擇權之資訊。

7.本期失效認股選擇權之資訊。

(二)本期給與之認股選擇權加權平均公平價值。若某些認股選擇權之行使價格與給與日市場價格不同，則企業應依行使價格係等於、大於或小於給與日股票之市場價格，分別揭露認股選擇權加權平均行使價格與加權平均公平價值。

(三)用以估計員工認股選擇權公平價值所做之假設及方法，其中包括無風險利率、預期存續期間、預期價格波動率與預期股利率等各該項之加權平均資訊。

(四)本期酬勞性員工認股選擇權計畫所認列之酬勞成本總額。

(五)重大修改流通在外認股選擇權之條件。

(六)截至資產負債表日流通在外之認股選擇權，其行使價格之範圍（包括加權平均行使價格）與加權平均預期剩餘存續期限。若行使價格之範圍極大（如最高行使價格約為最低之1.5倍），應將行使價格分類表達，以合理估計不同之價格，企業可能發行之股數與收取之現金。分類表達時，應揭露下列資訊：

   1.流通在外認股選擇權之數量、加權平均行使價格及加權平均預期剩餘存續期限。

   2.目前可行使認股選擇權之數量及加權平均行使價格。

﹝資料來源：中華民國會計研究發展基金會92.3.17（九十二）基秘字第○七二號函﹞

 「甲公司等處分股權」說明

來函所述A公司於九十年五月承諾免除對B公司美金20,093千元之債權，並承諾於九十五年五月三十一日前支付B公司美金40,000千元，由於A公司及B公司均係甲公司直接或間接持股百分之百之子公司，且前述二交易係因應出售A公司百分之四十股權予乙公司所作之安排，其經濟實質為A公司以美金60,093千元辦理減資退還甲公司，再由甲公司以相同金額投資B公司，故A公司及B公司應就債權及債務變動合計數調整資本公積，借記資本公積時若貸方餘額不足，則調整保留盈餘，而甲公司則應依權益法調整對A公司及B公司之長期投資。惟前述處理應就A公司承諾支付B公司美金40,000千元部分估計實際可收取金額，並以實際可收取金額入帳。另若此美金40,000千元部分未支付合理之利息，則應按設算利率計算其公平價值入帳。

﹝資料來源：中華民國會計研究發展基金會92.3.18（九十二）基秘字第○七四號函﹞

 「因子公司進行換股所產生之會計處理疑義」說明

一、依財務會計準則公報第五號「長期股權投資會計處理準則」第17段規定，投資公司於考量是否採權益法評價時，對所持有被投資公司有表決權股份之計算，應將投資公司本身持有股份，連同其投資持股比例超過百分之五十之他公司所持有同一被投資公司股份一併計算。至於B公司於換股後對C公司是否有重大影響力，應屬實質判斷問題。惟A公司對C公司採權益法時，除所持有之百分之二十五外，於A公司財務報表中，子公司所持有之百分之三亦應一併採用權益法。

二、來函所述B公司因對換股前後之D公司及C公司均採權益法評價，故B公司應以原對D公司投資之帳面價值作為換入C公司股票之成本。

三、依財務會計準則公報第五號第39段規定，B公司於換股後，應即依前述所決定之換入C公司股票成本與換入時C公司股東權益淨值，重新計算投資成本與股權淨值差額，並依該段規定攤銷。

﹝資料來源：中華民國會計研究發展基金會92.3.18（九十二）基秘字第○七六號函﹞

 「公司分割所涉及之會計處理」說明

依財務會計準則公報第七號「合併財務報表」第5段規定，聯屬公司係指母公司及其全部子公司之統稱。來函所述A公司於分割後持有B公司具表決權股份之比例提高為約百分之六十，則A公司及B公司即為聯屬公司，故依本會(91)基秘字第128號函釋，A公司應將所讓與資產帳面價值（若有資產減損，則應以認列損失後之金額為基礎）減負債後之淨額作為取得股權之成本，不認列交換利益。

﹝資料來源：中華民國會計研究發展基金會92.3.21（九十二）基秘字第○八○號函﹞

 「技術報酬金帳列處理事宜」說明

依財務會計準則公報第三十二號「收入認列之會計處理準則」第32段規定，企業因他人使用其資產而產生之利息、股利及權利金等收入，應於符合下列所有條件時認列：

 1.與交易有關之經濟效益很有可能流向企業。

 2.收入金額能可靠衡量。

同號公報第33段亦規定，權利金應依照相關合約之實質內容，按權責發生基礎認列。來函所述甲公司所收取之技術報酬金為大陸子公司於合約期間之年度銷貨淨額之3%，且於其查核報告完成後一個月內支付予甲公司，故甲公司應依上述第32及33段規定認列技術報酬金收入。如該收入來自甲公司之經常且主要之營業活動，應列為營業收入；否則，應列為營業外收入，以其淨額列示。該交易如有公司間未實現損益，仍應予以消除。

﹝資料來源：中華民國會計研究發展基金會92.3.21（九十二）基秘字第○八三號函﹞

 「企業營運總部取得國外關係企業免稅投資收益相關遞延所得稅負債之會計處理疑義」說明

企業依照促產升級條例第七十條之一及「企業營運總部租稅獎勵實施辦法」規定，配合依照營利事業所得稅查核準則第三十條投資收益第二項規定，於91年2月1日企業營運總部租稅獎勵實施辦法施行後，被投資公司股東會決議發放之股利所得免徵營利事業所得稅。來函所述公司依照促產升級條例第七十條之一及「企業營運總部租稅獎勵實施辦法」規定，取得經濟部工業局核發之91年度符合企業營運總部營運範圍證明函，其帳上累積之國外關係企業投資收益所產生之遞延所得稅負債，應於91年度被投資公司股東會決議發放之股利所得免徵營利事業所得稅之範圍內，回轉相關遞延所得稅負債。若91年底被投資公司尚未決議發放股利，則不得回轉相關遞延所得稅負債。

﹝資料來源：中華民國會計研究發展基金會92.3.21（九十二）基秘字第○八四號函﹞

 「出版事業於正式出刊前，其於前置作業所花費之相關成本是否需予遞延」說明

行銷成本、廣告性質之試刊號印製成本，因未來經濟效益不確定，故應於發生時列為費用不得遞延；因編輯而產生之成本，如係與出版收入直接相關之成本，依配合原則應於認列出版收入時列為費用；支付予經銷商之佣金支出，係按訂戶預繳不可退費之一年期費用之一定比例支付，故可依配合原則將佣金支出予以遞延，其攤銷之比例應與預收收入轉為收入之攤銷比例相同。

﹝資料來源：中華民國會計研究發展基金會92.3.26（九十二）基秘字第○八七號函﹞

 「公司與債權銀行簽訂附買回條件之不動產買賣契約」說明

一、來函所述甲公司提供借款擔保之不動產，如屬存貨者，應適用成本與市價孰低評價；如非屬存貨者，當有證據顯示其價值發生重大減損時，應就其減損部份立即認列損失。

二、甲公司將借款擔保之不動產移轉予乙銀行，雖保留買回標的不動產之權利，然因嗣後乙銀行將該不動產出售予第三人，致使甲公司喪失買回之權利，故應視為甲公司出售擔保之不動產予乙銀行以清償十二億五千萬元之債務，不動產認列減損後之帳面價值與十二億五千萬元間之差額應列為不動產處分損益。甲公司未清償之五億三千萬元，因甲公司未取得免除該債務之證明，故不應認列為債務整理利益。

﹝資料來源：中華民國會計研究發展基金會92.3.26（九十二）基秘字第○八八號函﹞

提供者：李聰明
日期：92/04/01

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