大中通訊

<會計審計十一月>

函詢「臺灣土地開發信託投資公司於九十二年底認列光華工業區及岡山本洲工業區之代墊利息收入之會計處理」說明

依本會(92)基秘字第108號函釋之規定，工業區開發案若於售價審定成本計算基準日前已達可供使用或出售狀態者，應停止利息資本化，其後所發生之利息費用應列為當期利息費用；而利息收益之認列，應依財務會計準則公報第三十二號公報「收入認列之會計處理準則」第4段之規定處理，即收入通常於已實現或可實現且已賺得時，方能認列。另依本會(92)基秘字第139號函釋規定，開發案達可供使用或出售狀態後所產生之利息費用應列為當期利息費用，至於是否可認列應收款及相關收入，應依合約實質內容判斷是否可自買受人或自委託人回收，或應自行吸收，若可經由前二者回收時，仍應於回收很有可能時（回收時間及金額皆確定，例如土地已出售）始得認列。重新審定後之代墊成本部分，若依相關法令及合約規定顯示於未來可確定回收者，始可轉列應收款項。惟代辦費及業管費收入部分仍需俟土地出售時，始得認列該應收款項。

此外，若○○六六八八方案之相關當事人已協議交易程序之完成，須視後續特定程序之完成而定，否則仍應將所收取之價款返還，則在該特定程序尚未完成之前，因不符合財務會計準則公報第三十二號「收入認列之會計處理準則」第27段之規定，故不應認列相關收入，相關收入之認列應於該特定程序完成始得認列。

企業從事代辦開發工業區業務時，須揭露委託開發單位累積積欠金額、當期新增積欠金額、當期回收金額及此類交易之說明。

(資料來源：會計研究發展基金會93.11.16（九三）基秘字第247號)

函詢「甲公司九十二年度財務報告中「或有事項」所揭示之會計處理是否符合財務會計準則公報第九號「或有事項及期後事項之處理準則」之疑義」說明

依財務會計準則公報第九號「或有事項及期後事項之處理準則」第四段之規定，或有事項之發生或不發生之可能性，依其程度可分為下列三類：(一)很有可能：指未來事項發生或不發生之可能性相當大、(二)很可能：指未來事項發生或不發生之可能性介於「很有可能」與「極少可能」之間、(三)極少可能：指未來事項發生或不發生之可能性非常小。又同號公報第七段規定，或有損失之實現與否雖尚未確定，惟基於穏健原則，如屬「很有可能」造成損失，且其金額可合理估計者，其損失應予認列。對於其他或有損失，為求適當揭露，宜斟酌其情形，為適當之處理。故來函所述甲公司應評估董事長及總經理之財力是否有能力承擔後，依該號公報第十五至十七段規定予以認列損失或作適當揭露。

 (資料來源：會計研究發展基金會93.11.16（九三）基秘字第249號)

函詢「加工費用分攤方式」說明

一、依本會財務會計準則公報第八號「會計變動及前期損益調整之處理準則」第3段，會計原則變動係指由原採用之會計原則改用另一會計原則。此處所稱之「會計原則」，泛指原則、程序及應用方法等。如原採用之原則違反一般公認會計原則，現改用一般公認會計原則者，則屬錯誤之更正，並非會計原則之變動。

企業若有下列情形者，非屬會計原則變動：1.以往性質不重要而權宜採用會計原則處理之交易事項，因交易量增加而改按更合理之會計原則處理；2.因交易本質與以往不同而改用適當之會計原則。

二、若屬會計原則之變動，依上開公報第10段規定，除該公報第18段所述之情形外，應依下列規定處理：

1.因改採新原則對變動當期期初保留盈餘所產生之累積影響數，應予計算，並列於當期損益表中「非常損益」及「本期純益」之間。

前項所述之「累積影響數」係指下列(1)、(2)兩項差額之稅後數額：

(1)改變當期之期初保留盈餘。

(2)若自始即採用新會計原則所追溯計算之期初保留盈餘應有之數額。

2.採用新會計原則對當期「計列非常損益前純益」及「本期純益」之影響數應予揭露。

3.編製兩年度以上之比較報表時，以前年度報表無須重編，惟應列示按新會計原則所計算各年度「計列非常損益前純益」及「本期純益」之擬制資料，以供比較。

4.會計原則改變之性質及新原則優於原採用會計原則之理由應予附註說明。

三、若屬會計錯誤，依上開公報第17段規定，前期損益項目之錯誤於以後年度發現時，應以其對損益之稅後影響數調整發現錯誤年度之期初保留盈餘，資產負債之相關科目應一併更正。編製比較財務報表時，應重編以前年度報表，並揭露錯誤之性質，及其對發生錯誤年度之損益影響。

四、企業應慎重選用可允當表達其經營成果及財務狀況之會計原則，以增進財務報表之品質特性。企業對於財務報表之攸關性與一致性應有適當權衡與考量。

五、來函所述甲公司於選擇加工費分攤方式時，應注意費用分攤之合理性，並選用較佳之分攤方式，甲公司之原分攤方式若確屬重大偏離經濟實質，則視為會計錯誤，並依上開三、之規定處理，惟重編以前年度財務報表可能損害財務報表之可靠性，甲公司宜慎重使用之。因此，甲公司改變其去料加工廠之加工費分攤方式，若屬由原採用之一般公認會計原則改用另一一般公認會計原則，且採用該等原則均未導致重大偏離經濟實質，則應視為會計原則之變動，而非錯誤之更正，並依上開二、規定辦理；若原採用之原則已導致重大偏離經濟實質，而改用較能公允表達其經營成果及財務狀況之一般公認會計原則，則應視為會計錯誤之更正，並依上開三、規定辦理。來函所述甲公司改變其去料加工廠之加工費分攤方式究屬會計原則變動，抑屬會計錯誤之更正，因牽涉實質判斷，本會不便表示意見。

 (資料來源：會計研究發展基金會93.11.16（九三）基秘字第253號)

函詢「被投資公司減資退還股款之處理」說明

投資公司依成本法認列之長期股權投資，若因被投資公司減資而收到退回之股款時，由於投資公司並無實際處分持股行為，故不得認列損益。投資公司應將所退回股款視為投資成本之收回，重新計算每股成本，並註記股數之變更。

(資料來源：會計研究發展基金會93.11.16（九三）基秘字第255號)

函詢「生前殯喪服務契約收入認列疑義」說明

一、依據財務會計準則公報第三十二號「收入認列之會計處理準則」第4段之規定，收入通常於已實現或可實現且已賺得時認列。下列四項條件全部符合時，方宜認為收入已實現或可實現，而且已賺得：

1.具有說服力之證據證明雙方交易存在。

2.商品已交付且風險及報酬已移轉、勞務已提供或資產已提供他人使用。

3.價款係屬固定或可決定。

4.價款收現性可合理確定。

　　故殯葬服務業者與消費者簽訂生前殯葬服務契約並預先收取價款時，因契約相關服務尚未提供，收入並未賺得，故不應於收到價款時先行認列收入；而須俟殯葬服務業者履約提供服務時，方可將預收部分轉列為收入。

二、來函所述關於辦理營利事業所得稅結算申報時收入課稅時點認定之問題，係屬主管機關之權責，本會不便表示意見。

 (資料來源：會計研究發展基金會93.11.16（九三）基秘字第256號)

函詢「企業合併取得之長期股權投資續後處分之疑義」說明

依財務會計準則公報第五號「長期股權投資會計處理準則」第53段之規定：出售長期投資股票時，應以售價與該投資帳面價值之差額，作為長期投資處分損益，帳上如有因長期投資產生之資本公積餘額時，應按出售比例轉列當期收益。但第31段之資本公積，應按出售比例轉入保留盈餘。故此處所指可按出售長期投資比例轉列當期收益之資本公積，係指因長期投資本身發生變動而產生者（即「資本公積-長期投資」）。而來函所述甲公司於八十八年合併新設所產生之資本公積，係指依財務會計準則公報第二十五號「企業合併-購買法之會計處理」規定所產生，其為股本溢價性質（即「資本公積-股本溢價」）。兩者性質不同，不宜混用，故不能因出售所持有之長期股權投資，而將帳上因合併所產生之資本公積餘額，按出售比例轉列當期收益。

 (資料來源：會計研究發展基金會93.11.16（九三）基秘字第269號)

函詢「銷貨退回處理疑義」說明

一、收入應於全部符合財務會計準則公報第三十二號第4段所列以下條件時，方宜認為收入已實現或可實現，而且已賺得：

1.具有說服力之證據證明雙方交易存在。

2.商品已交付且風險及報酬已移轉、勞務已提供或資產已提供他人使用。

3.價款係屬固定或可決定。

4.價款收現性可合理確定。

二、另依前掲公報第27段規定，銷售商品應於符合下列所有情況時認列收入：

1.企業將商品之顯著風險及報酬移轉予買方。

2.企業對於已經出售之商品既不持續參與管理，亦未維持其有效控制。

3.收入金額能可靠衡量。

4.與交易有關之經濟效益很有可能流向企業。

5.與交易相關之已發生及將發生之成本能可靠衡量。

三、來函所述甲公司九十一年度對其子公司之銷貨並不符合上述條件，因此不應於出貨時認列收入，理由如下：

1.甲公司所售產品在海關受阻，導致子公司無法順利提貨，其商品之交付並未完成。

2.甲公司貨品售出時，因國際大廠認證授權問題影響客戶之訂購提貨，最後導致貨品必須整批退貨。可見甲公司之銷貨是否順利，受制於國際大廠之認證授權，故其於出貨後仍可能承擔顯著風險。

四、此外，若甲公司銷售與子公司之商品貨款，須俟子公司將商品再行售出時方能收款，則尚未符合經濟效益很有可能流向企業之條件。

 (資料來源：會計研究發展基金會93.11.16（九三）基秘字第273號)

函詢「長期股權投資會計處理準則第二十六段所述，投資損失之認列及市價（時價）之認定疑義」說明

一、依財務會計準則公報第五號「長期股權投資會計處理準則」第26段之規定，投資於非公開市場交易之股權，或有破產或重整之情形，採成本法評價者，如有證據顯示投資之價值確已減損，且回復之希望甚小時，應承認其損失，並以承認損失後之該投資帳面價值作為新成本。另依本會(83)基秘字第048號及(85)基秘字第235號函釋，長期股權投資採成本法評價時，其投資價值是否確已減損且回復希望甚小，宜依各因素綜合判斷之，例如：

(1)公司或類似公司股票最近之正常交易價格下跌期間的長短、幅度的大小及原因。

(2)公司之前途展望及財務狀況。

(3)公司有否發生重大災害或連年巨額虧損。

(4)公司有形及無形資產之真實價值(Intrinsic Value)。

(5)公司有無破產或重整之情形。

來函所述之被投資公司於九十一年辦理減資彌補虧損，亦為判斷投資價值是否減損因素之一。當有證據顯示投資價值確已減損，且回復希望甚小時，即應承認損失，毋須追溯調整。且依(90)基秘字第005號函釋之意旨，有市價者，以市價作為投資價值減損後之新成本；無市價者，則應以其他方法推估之公平價值作為新成本，例如將預期未來現金流量以類似金融資產當時市場報酬率折現之現值作為公平價值。

二、有關該投資公司營利事業所得稅結算申報及稅務機關核定乙項，非本會權責範圍，本會不便表示意見。

(資料來源：會計研究發展基金會93.11.16（九三）基秘字第274號)

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